Evidence studijního a pomocného materiálu

Zásoby jsou důležitou kategorií oběžného majetku podniku. Platí pro ně specifické postupy účtování a oceňování. Zásobám jako nedílné součásti podnikových aktiv je v každém podniku věnována značná pozornost. Ocenění a účtování zásob může výrazně ovlivnit celkové hospodaření účetní jednotky. Je důležité, aby zodpovědní manažeři sledovali průtok zásob nejenom na konci a začátku účetního období, ale také v průběhu účetního období.

Pro účely rozhodování a případně pro přijetí nutných opatření potřebují z účetních výkazů získávat kvalitní informace, které pak využijí pro stanovení optimální výše a struktury zásob, pro výběr vhodného způsobu jejich financování a v neposlední řadě pro stanovení důležitých finančních ukazatelů, jakými jsou likvidita a aktivita podniku.

Zásoby patří do oběžného majetku, tzn. jedná se o takové složky majetku, u nichž dochází k jednorázové spotřebě nebo se z příslušné činnosti získávají a přeměňují v jiné majetkové složky. Zásoby se zahrnují do nákladů v souladu s účetními postupy jednorázově, a to v okamžiku jejich spotřeby, prodeje, darování a v dalších případech, kdy dochází k jejich úbytku.

Jednou z kategorií zásob je materiál (např. náhradní díly, obaly, drobný dlouhodobý majetek). Mezi zásoby, které v daném momentu určitý podnik vlastní, nebo vlastnit bude, patří kromě nakoupeného materiálu také nakupované zboží (vše, co účetní jednotka nakupuje za účelem dalšího prodeje), nedokončená výroba (produkty, které prošly jedním nebo několika stupni výroby, nejsou materiálem ani výrobkem a nemohou být účelově použitelné) a polotovary (produkty vlastní výroby, které mohou být dodány jiným podnikům), výrobky (zásoby vlastní výroby, které jsou zcela dokončeny, určené k prodeji mimo účetní jednotku) a zvířata (mladá zvířata, zvláště ve výkrmu, ryby, včelstva apod.).

Materiál je aktivum, které vstupuje do výrobního procesu (např. suroviny, pomocné látky, náhradní díly, obaly, pokusná zvířata ve výzkumných ústavech), a dále drobný movitý majetek, který se účetní jednotka rozhodla účtovat jako zásobu (vzhledem k ocenění). Účetní jednotka účtuje o materiálu v případě zásob:

• surovin a základního materiálu - látky, které tvoří podstatu výrobků,
• pomocných látek - látky, které netvoří podstatu výrobku, ale jsou jeho součástí,
• provozovacích látek - látky, které jsou nutné k provozu podniku, např. mazadla, čisticí prostředky, kancelářské prostředky apod.,
• náhradních dílů - bez ohledu na vstupní cenu,
• obalů a obalových materiálů,
• drobného hmotného majetku - jeho doba použitelnosti je delší než 1 rok, pořizovací cena je nižší než limit, který si účetní jednotka stanovila pro zařazení do dlouhodobého hmotného majetku.

Způsoby účtování zásob

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZU“) stanoví oceňování majetku a závazků, odpisování majetku, vykazování výsledku hospodaření metodami, jejichž základem jsou historické ceny. Stěžejním pilířem, o který se ZU opírá, je povinnost účetních jednotek vést účetnictví úplně, průkazným způsobem a správně, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz skutečností, které jsou jeho předmětem a finanční situace účetní jednotky. Aby účetní jednotka zajistila správnost účetnictví, musí dodržovat povinnosti, které jí ukládá nejen ZU, ale musí vzít v úvahu i hmotně právní předpisy, které se vztahují k danému případu.

Účtování zásob vymezují české účetní standardy, konkrétně Český účetní standard pro podnikatele č. 015 Zásoby (dále jen „ČÚS Zásoby“). Lze je vést dvěma způsoby, které se označují jako způsob A pro průběžný systém a způsob B pro periodický systém zachycení zásob v účetnictví.

Při nákupu materiálu dochází často k tomu, že ceny jednoho druhu materiálu jsou různé jak od různých dodavatelů, tak i od jednoho dodavatele v různé době dodání. Tím mohou vznikat různé komplikace, zejména při oceňování vydaného materiálu ze skladu. Úbytek materiálu se uskutečňuje v pořizovacích cenách, ve kterých je materiál evidován na skladě.

Způsob A - Průběžný systém

Způsob A je logickým způsobem účtování zásob, ačkoli je účetně poněkud pracnější. V průběhu roku se nakupované zásoby účtují na majetkových účtech, které jsou určeny k evidenci zásob. Odtud se pak vyskladňují do spotřeby.

Materiál je evidován na účtech účtové skupiny 11 - Materiál. Pro způsob A je typické používání účtů 111-Pořízení materiálu a 112-Materiál na skladě v průběhu účetního období. Účetní jednotka zaúčtovává příjemky a výdejky materiálu s využitím účtu 111. Ten umožňuje sledovat postupný narůst pořizovací ceny materiálu až do okamžiku jejího definitivního zjištění, což má význam při pořizování materiálu ve větším rozsahu a s celou řadou vedlejších nákladů. Do nákladů na účet 501-Spotřeba materiálu se účtuje až v okamžiku skutečného úbytku materiálu, tedy jeho spotřeby.

Ve vnitropodnikové směrnici si může účetní jednotka stanovit pro jednotlivé druhy materiálu přirozené úbytky. Tyto úbytky do normy mohou představovat např. vysychání dřeva, rozprach mouky atd. Přirozené úbytky musí být stanoveny ve vnitropodnikové směrnici. Úbytky do normy se účtují rovnou do spotřeby. Úbytky nad normu se účtují na účet 549-Manka a škody z provozní činnosti. Přebytky materiálu se účtují do výnosů na účet 648-Jiné provozní výnosy.

Pořízení materiálu se zaúčtuje na účtu 111 při souvztažném zápisu na účtu 211-Pokladna v případě nákupu v hotovosti, nebo na účtu 321-Dodavatelé při koupi na fakturu. Převzetí materiálu na sklad v pořizovací ceně se zachytí na účtu 112. Vedle dodavatelského způsobu pořízení nákupem lze materiál pořídit ve vlastní režii s využitím účtů aktivace, příp. ostatními způsoby, např. převedením z dlouhodobého hmotného majetku při přecenění, získáním materiálu bezúplatně apod.

Aktivace zásob se týká vlastních výkonů při pořizování zásob. Při výrobě materiálu vznikají podniku vlastní náklady v podobě vnitropodnikových služeb, které souvisí s přepravou dodávek zásob. Tyto služby a materiál se účtují na vrub účtu 111 a souvztažně ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 62 - Aktivace, tedy 621-Aktivace materiálu a zboží a 622-Aktivace vnitropodnikových služeb. Jestliže s pořízením materiálu nejsou vynaloženy žádné náklady s materiálem související, pak účetní jednotka nemusí účet Pořízení materiálu používat. Nákup takového materiálu by se pak účtoval přímo na účet 112 (např. MD 112/D 321 nebo MD 112/D 211). Platí jednoduché pravidlo, účet 111 se použije v případě, že s nakoupeným materiálem souvisí aspoň jeden vedlejší náklad, který zvyšuje jeho ocenění.

Při účetní uzávěrce se vždy účet 111 vyrovnává. Může tomu tak být prostřednictvím účtu 119-Materiál na cestě, nebude-li k rozhodnému dni účetní závěrky materiál přijat na sklad na základě příjemky, ale faktura bude odběratelské firmě doručena (MD 119/D 111). V dalším účetním období přijde materiál, po jeho přijetí na sklad bude zaneseno na účet 112 a současně bude vyrovnán účet 119 (MD 112/D 119). Jinou možností je využití účtu 389-Dohadné účty pasivní v případě, že bude materiál k rozhodnému dni přijat na sklad na základě příjemky, ale faktura bude doručena následně v dalším období (MD 111/D 389). Cenu materiálu je potřeba odhadnout např. na základě smlouvy a v ní uvedené dohodnuté ceny. Na konci účetního období účetní jednotka vyrovná účet 111, který nesmí vykazovat zůstatek. Dohad se vyrovná v dalším účetním období, kdy se po přijetí faktury zaúčtuje MD 389/D 321, příp. spolu se zápisem MD 343/D 321.

Průběžný způsob evidence má velký význam pro vnitřní ekonomické řízení, protože na rozdíl od periodického způsobu umožňuje v kterémkoliv okamžiku přímo z hlavní knihy zjišťovat skutečné náklady vynaložené na dosažení určitých výnosů. Po celou dobu účetního období je dodržena zásada věcné a časové souvislosti výnosů a nákladů.

Způsob B - Periodický systém

Při způsobu B se v průběhu roku nakupované zásoby účtují přímo do spotřeby, jako kdyby se v okamžiku pořízení ihned spotřebovaly. Na konci roku se zaúčtují na účet 112-Materiál na skladě zůstatky materiálu ze skladové evidence.

Za předpokladu, že účetní jednotka používá periodický systém evidence zásob, potom neúčtuje o příjemkách a výdejkách nakupovaných zásob. Znamená to, že v průběhu roku nejsou používány účty 111 a 112. Na majetkových účtech se účtuje pouze při roční uzávěrce a na začátku účetního období se zaúčtuje počáteční stav materiálu na účet 112. Veškeré části pořizovací ceny materiálu jsou v průběhu účetního období účtovány přímo do nákladů na účet 501-Spotřeba materiálu. To ale neznamená, že není nutné pohyb materiálu evidovat. Průběžně je vedena skladová evidence tak, aby bylo možné kdykoliv zjistit a prokázat aktuální množství materiálu na skladě a složky pořizovací ceny. Pořizovací cena obsahuje nejen cenu pořízení samotného materiálu, ale i vedlejší náklady související s pořízením (clo, dopravné atd.).

Na konci účetního období se zaúčtuje počáteční stav ze začátku účetního období do nákladů. Dále se na účet 112 souvztažně ve prospěch účtu 501 zaúčtují stavy zásob podle skladové evidence, po provedení inventarizace se na účtu 112 vyúčtují inventarizační rozdíly a konečně se účet 112 uzavře pomocí závěrkového účtu.

Manka nad normu a škody zjištěné při fyzických inventarizacích na zásobách materiálu se zúčtují shodně u metody A i B na vrub účtu 549-Manka a škody. Přirozený úbytek materiálu zachycuje podnik v účetnictví jako standardní spotřebu materiálu, tedy s účtováním na stranu MD účtu 501. Naopak inventarizací zjištěný přebytek materiálu se zaúčtuje na stranu D účtu 501, příp. 648-Ostatní provozní výnosy.

Poměrně častou chybou při účtování zásob způsobem B je situace, kdy se ke konci účetního období nepřevádí na účet 112 stav podle skladové evidence, ale stav podle výsledků inventarizace. Nejsou tedy zjištěny a proúčtovány inventarizační rozdíly. V rámci inventarizace je nutné provést porovnání účetního stavu na účtu 112 s inventurním soupisem zásob materiálu na skladě k rozhodnému dni závěrky. Inventurní soupis je výsledek fyzické inventury. Provádí-li se fyzická inventura k jinému datu, upraví se inventurní soupis o změny k datu závěrky, a to podle dokladů o nákupu a výdeji materiálu. Porovnáním účetního a skutečného stavu se zjistí inventarizační rozdíly, které je nutné zaúčtovat ještě ke konci účetního období.

Záleží na účetní jednotce, který způsob účtování pořízení a úbytku zásob si zvolí. Účetní jednotka může zaúčtovat způsobem A i B. Při účtování podle míst uskladnění (odpovědných osob) však může být uplatněn pouze jeden z uvedených způsobů. Způsob B mohou účetní jednotky použít pouze v případě, že zajistí průkazné vedení evidence o zásobách tak, že budou schopny prokázat v průběhu účetního období stav zásob včetně ocenění těchto zásob podle ZU (vedení skladové evidence). V praxi často se objevující chybou je, když se účetní jednotka mylně domnívá, že při použití způsobu B není nutné vést skladovou evidenci. Účetní předpisy naopak stanovují nutnou podmínku pro použití metody B, že kdykoliv v průběhu účetního období bude možné prokázat stav zásob včetně ocenění.

Inventarizace zásob

Aby byla zjištěna shoda účetního stavu se skutečným stavem zásob je nutné provádět pravidelné inventarizace, provádějí se podle zákona o účetnictví a účetní jednotky jimi ověřují ke dni řádné účetní závěrky, zda stav majetku a závazků uvedených v účetnictví se shoduje se stavem skutečným. Kromě pravidelných nebo-li řádných inventarizací se uskutečňuje inventarizace mimořádná.

Skutečné zásoby se zjišťují fyzickou inventurou, kterou provádí inventarizační komise a vyhotovuje inventarizační zápis a inventarizační soupisy. Při porovnání stavu se stavem skutečným mohou být zjištěny inventarizační rozdíly, kterými jsou manka a přebytky zásob. Je-li skutečný stav zásob nižší a rozdíly mezi těmito stavy nelze doložit dokladem nebo prokázat jiným způsobem obsaženým ve stanoveném zákoně, vzniká manko. Manka a přebytky zásob je možné také vzájemně vyrovnávat, ale pouze tehdy, jsou-li zásoby vyrovnány podle jednotlivých druhů a jedná se o manka a přebytky zásob, které vznikaly ve stejném inventarizačním období neúmyslnou závěrkou jednotlivých druhů zásob (např. podnik prodává materiál výjimečně, např. prodej mat.)

Důkladná kontrola stavu zásob vyžaduje provést alespoň jednou ročně fyzický přepočet každé položky zásob udržovaných na skladě, a to jak v periodickém, tak i v průběžném systému evidence zásob. Pro účetní jednotku představuje stanovení způsobu účtování o zásobách zásadní rozhodnutí. Vybraný způsob musí být určen ve vnitřní účetní směrnici. Vnitropodniková směrnice pro účtování o zásobách by měla obsahovat stanovení způsobu účtování o zásobách, oceňovací metody, pravidla pro evidenci a normy přirozeného úbytku a ztratného.

tags: #sbirkova #evidence #studijniho #a #pomocneho #materialu